Sprzedaż działek stanowiących majątek prywatny podatników – nowa interpretacja fiskusa

Wniosek o wydanie wskazanej interpretacji złożyli małżonkowie pozostający we wspólności majątkowej, którzy w 2002 roku sprzedali działkę nabytą w 1994 roku i rok później, za środki uzyskane z tej sprzedaży, kupili do majątku wspólnego inną działkę. Działkę tę małżonkowie w 2021 roku podzielili na dwie części.

Dla jednej z tych części małżonkowie wystąpili o warunki zabudowy na budowę 15 budynków mieszkalnych oraz drogi wewnętrznej. Następnie małżonkowie podzielili tę część na 15 działek oraz drogę wewnętrzną. O warunki zabudowy dla działek powstałych z podziału małżonkowie nie występowali.

W sierpniu 2022 roku małżonkowie sprzedali jedną z wydzielonych działek wraz z udziałem w drodze. Drugą z działek małżonkowie sprzedali w lutym 2023 roku. Działki te małżonkowie sprzedali dla zaspokojenia celów osobistych, tj. do sprzedaży zmusiła ich sytuacja zdrowotna i ekonomiczna.

Przedmiotowe działki nie są uzbrojone w przyłącza elektryczne ani kanalizacyjne, nie są ogrodzone. Małżonkowie nie zgłaszali również chęci sprzedaży działek w biurze nieruchomości ani w mediach.

Na dzień wystąpienia z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej małżonkowie nie zamierzali sprzedawać pozostałych wydzielonych działek, gdyż traktowali je jako formę lokaty kapitału. Nie wykluczali jednak sprzedaży kolejnych działek w przyszłości, jeżeli zmusi ich do tego nasza sytuacja ekonomiczna lub zdrowotna.

W tym stanie faktycznym małżonkowie skierowali do dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej pytanie, czy dokonywana przez nich  sprzedaż powstałych na skutek podziału działek, w tym sprzedaż dokonana w sierpniu 2022 roku i lutym 2023 roku, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT?

Wnioskujący o wydanie interpretacji małżonkowie stanęli na stanowisku, że dokonując sprzedaży powstałych na skutek podziału działek (w tym sprzedaży działek w sierpniu 2022 roku oraz w lutym 2023 roku) nie występują w charakterze podatników VAT, a w konsekwencji sprzedaż tych działek nie podlega opodatkowaniu VAT.

Stanowisko to małżonkowie uzasadnili tym, że z orzecznictw unijnego wynika, iż sprzedaż nieruchomości (w tym działek) przez osoby fizyczne stanowi jednak działalność gospodarczą w rozumieniu VAT, jeżeli osoby te podejmują aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców. Takie aktywne działania mogą polegać na przykład na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych (tak orzekł Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 15 września 2011 r. w połączonych sprawach C-180/10 i C-181/10).

Zdaniem małżonków tego typu działania w ich przypadku nie były podejmowane. Małżonkowie, co prawda dokonali wydzielenia działek oraz drogi wewnętrznej, jednak zdaniem małżonków nie czyni to ich działań aktywnymi działaniami w zakresie obrotu nieruchomościami.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał stanowisko podatników za nieprawidłowe. Zdaniem organu podatkowego podejmowane przez małżonków działania „(…) Nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym, lecz stanowią aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami. Są przejawem zorganizowanej aktywności nakierowanej na podniesienie atrakcyjności posiadanych gruntów w celu uzyskania jak największego zarobku i ich sprzedaży. Całokształt czynności podejmowanych przez Państwa w odniesieniu do sprzedaży działek powstałych z podziału działki nabytej w 2003 r. jednoznacznie wskazuje na fakt, że dokonywanych transakcji sprzedaży działek nie można uznać za zbycie majątku prywatnego i w konsekwencji za czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług”.

W konsekwencji dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wyjaśnił, że skoro w analizowanej sprawie wystąpiły przesłanki stanowiące podstawę uznania Państwa za podatników w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzących działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, to czynność sprzedaży działek powstałych z podziału działki nabytej w 2003 roku podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy”.

Stanowisko zajęte przez organ podatkowy jest nieprawidłowe. Nie sposób się bowiem według mnie zgodzić ze stanowiskiem, że samo tylko wystąpienie o warunki zabudowy działek i dokonanie ich podziału skutkuje przyjęciem, że osoby fizyczne sprzedające działki stanowiące ich majątek prywatny działają w charakterze podatników VAT.

Jednoznacznie wynika to z treści wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 6 października 2022 r. (sygn. I FSK 1912/18). W wyroku tym którym czytamy, że „(…) Wystąpienie o warunki zabudowy oraz podział na mniejsze działki (w tym częściowo na własne potrzeby) nie jest działalnością, która charakteryzuje wyłącznie podmioty zajmujące się profesjonalnym obrotem nieruchomościami. Trudno również uznać zamieszczenie ogłoszeń w Internecie i lokalnej prasie za działalność marketingową. Trzeba bowiem uwzględnić, że skala podejmowanych czynności w latach 2012 – 2016 była nieznaczna i nie charakteryzowała się ciągłością oraz stopniem zorganizowania typowym przy prowadzeniu działalności gospodarczej”.

Innym przykładem może być wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z  17 marca 2023 r. (sygn. I FSK 2290/18). Czytamy w nim, że „(…) Przed sprzedażą nieruchomości właściciel może podejmować różne działania przygotowawcze, np. w przypadku braku planu zagospodarowania przestrzennego wystąpić o wydanie decyzji w sprawie warunków zagospodarowania nieruchomości, wystąpić o zatwierdzenie podziału nieruchomości na mniejsze działki budowlane i doprowadzenie do wydzielenia działki pod drogę, oraz inicjować postępowania administracyjne w sprawie zmiany funkcji nieruchomości z rolnej na budowlaną. Tego rodzaju działania oraz ilość wydzielonych działek, same przez się nie dają jednak podstaw do kwalifikowania, że są one typowe dla działań "handlowca", tj. podatnika podatku od towarów i usług”.

Zwróćmy przy tym uwagę, że zdaniem dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej ciąg zdarzeń skutkujących uznaniem, że małżonkowie sprzedają działki w charakterze podatników VAT rozpoczął się już w 2002 roku, kiedy to małżonkowie sprzedali działkę posiadaną od 1994 roku, a pieniądze ze sprzedaży przeznaczyli na zakup innej działki w 2003 r roku.

Ponadto zdaniem organu podatkowego argumentem za powyższym jest również fakt, że małżonkowie posiadają inne, w żaden sposób niezwiązane ze sprzedawanymi, nieruchomości, tj. działkę z domem, w którym mieszkają, oraz lokal użytkowy, w którym prowadzona jest działalność gospodarcza przez jednego z małżonków. W mojej ocenie świadczy to o braku obiektywizmu organu podatkowego i złej jego woli.

Komentowana interpretacja stanowi przykład interpretacji, w której dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej przepisy interpretuje w sposób skrajnie profiskalny. Może sobie na to pozwolić, gdyż niewiele ryzykuje (w najgorszym razie interpretacja zostanie uchylona przez sąd administracyjny), a sporo – z  punktu widzenia fiskusa – może zyskać (wielu podatników dla „świętego spokoju” stosuje się bowiem do uzyskanych interpretacji, nawet jeżeli są one dla nich niekorzystne).

Inaczej najczęściej postępują organy podatkowe weryfikujące rozliczenia podatników, które nastawione są na efektywność działań i przede wszystkim biorą się za sprawy dające największe szanse na sukces. W przypadkach wątpliwych organy podatkowe znacznie rzadziej decydują się na spór z podatnikami.

Dlatego też w mojej ocenie w przypadkach podobnych do omawianego podatnicy muszą się liczyć z otrzymaniem niekorzystnej dla nich interpretacji indywidualnej, z której wynika, że działają w charakterze podatników VAT.

Jednakże ryzyko sporu z organami podatkowymi w tym zakresie jest znacznie mniejsze. Organy podatkowe są bowiem świadome istnienia odmiennego w omawianym zakresie orzecznictwa (czego przykładem są wskazane powyżej wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego), a w konsekwencji ryzyka niekorzystnego dla nich zakończenia sporu z podatnikiem.