Korekty in minus – przegląd najnowszych interpretacji

Z art. 29a ust. 13 ustawy o VAT wynika, że w przypadkach, o których mowa w ust. 10 pkt 1-3, obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się za okres rozliczeniowy, w którym podatnik wystawił fakturę korygującą, pod warunkiem że z posiadanej przez tego podatnika dokumentacji wynika, że uzgodnił on z nabywcą towaru lub usługobiorcą warunki obniżenia podstawy opodatkowania dla dostawy towarów lub świadczenia usług określone w fakturze korygującej oraz warunki te zostały spełnione, a faktura ta jest zgodna z posiadaną dokumentacją. W przypadku gdy w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona faktura korygująca, podatnik nie posiada dokumentacji, o której mowa w zdaniu pierwszym, obniżenia podstawy opodatkowania dokonuje za okres rozliczeniowy, w którym dokumentację tę uzyskał.

Przepis ust. 13 stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia faktury korygującej do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna (art. 29a ust. 14 ustawy).

Przypomnijmy też, że wedle art. 29a ust. 10 ustawy podstawę opodatkowania obniża się o:

1) kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen;

2) wartość zwróconych towarów i opakowań, z zastrzeżeniem ust. 11 i 12;

3) zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło.

Podatnik miał wątpliwość, czy opisane przez niego działania (prowadzone na różne sposoby) pozwalają na uznanie, iż można skorygować obrót i VAT należny. Organ potwierdził możliwość wykorzystania następujących form i dokumentów dotyczących uzgodnienia z klientem warunków obniżenia podstawy opodatkowania i spełnienia tych warunków:

a) uzyskanie od klienta oświadczenia woli o wyrażeniu zgody na warunki obniżenia podstawy opodatkowania w formie podpisu na fakturze korygującej na miejscu w hotelu, jeśli do zmiany warunków dochodzi w czasie pobytu klienta w hotelu;

b) otrzymanie przez spółkę akceptacji klienta zmiany warunków transakcji w formie wiadomości e-mail, która będzie odpowiedzią na prośbę spółki o akceptację zmiany warunków transakcji wysłaną także w formie e-mail;

c) potwierdzenie z wewnętrznego systemu rezerwacyjnego spółki, iż rezerwacja została anulowana/zmodyfikowana przez klienta;

d) potwierdzenie z zewnętrznego systemu rezerwacyjnego, iż rezerwacja została anulowana/zmodyfikowana;

e) korespondencja z klientem potwierdzająca zmianę warunków transakcji (np. wiadomości elektroniczne o anulowaniu lub skróceniu rezerwacji);

f) sporządzona przez pracownika hotelu notatka służbowa, potwierdzająca uzgodnienia telefoniczne z klientem o zmianie warunków lub anulowaniu rezerwacji;

g) w razie braku możliwości uzyskania przez spółkę innych dokumentów potwierdzających uzgodnienie warunków obniżenia podstawy opodatkowania i ich spełnienie – wyciąg bankowy potwierdzający dokonany przez klienta przelew płatności za usługę, jeśli płatność stanowi kwotę odpowiadającą kwocie faktury pierwotnej po obniżeniu o kwotę wynikającą z faktury korekty i w tytule przelewu zamieszczono numer faktury korygującej; realizacja przelewu na zaktualizowaną, skorygowaną kwotę, stanowi wyraz akceptacji warunków transakcji stanowiących podstawę obliczenia tej kwoty i spełnienia tych warunków (gdyby bowiem usługobiorca nie wyraził zgody na te warunki, to zrealizowałby przelew na kwotę wynikającą z faktury pierwotnej);

h) w razie braku możliwości uzyskania przez spółkę innych dokumentów potwierdzających uzgodnienie warunków obniżenia podstawy opodatkowania i ich spełnienie – wyciąg z rachunku bankowego spółki zawierający przelewy wychodzące lub potwierdzenie dokonania przelewu przez spółkę, z których to dokumentów wynika, że spółka zwróciła klientowi kwotę wynikającą z faktury korygującej;

i) wobec braku możliwości uzyskania przez spółkę innych dokumentów potwierdzających uzgodnienie warunków obniżenia podstawy opodatkowania i ich spełnienie – potwierdzenie z terminala kart kredytowych lub innego systemu płatniczego, że na rzecz klienta zostało wykonane uznanie (zwrot) w efekcie uznania reklamacji klienta w toku procedury chargeback.

Interpretacja dotyczyła też przypadku oczywistej pomyłki – tu zdaniem spółki wystarczające jest samo wystawienie faktury korygującej, która ma na celu poprawienie błędu (np. pomyłka w cenie, błędne wskazanie nabywcy).

Zdaniem organu potrzebne są jednak pewne wymogi dokumentacyjne, ale w praktyce i tak, w przypadkach oczywistych omyłek, gdy to usługobiorca zgłasza błąd w fakturze, najczęściej dokonuje tego w rozmowie telefonicznej z pracownikiem recepcji czy rezerwacji lub poprzez wysłanie wiadomości mailowej – zatem wiadomość od nabywcy lub adnotacja/notatka z tej rozmowy, również będzie stanowić dokument, o którym mowa w art. 29a ust. 13 ustawy.

Źródło: Interpretacja indywidualna dyrektora KIS z 3 sierpnia 2021 r., 0114-KDIP4-2.4012.49.2021.1.AS.

Organ podatkowy uznał, że w przypadku omyłki związanej z zawyżeniem opłat podatnik jest uprawniony do ujęcia faktur korygujących in minus za okres rozliczeniowy, w którym zostały one wystawione, bo z posiadanej przez tego podatnika dokumentacji (korespondencja mailowa lub telefoniczna w przypadku wcześniejszych uzgodnień z nabywcą i faktura korygująca w razie braku takich ustaleń) wynika, że uzgodnił on z usługobiorcą warunki obniżenia podstawy opodatkowania dla świadczenia usług określone w fakturze korygującej oraz warunki te zostały spełnione, a faktura ta jest zgodna z posiadaną dokumentacją.

Jednak w odniesieniu do korekty in minus z tytułu udzielenia rabatu dyrektor KIS stwierdził, że samo wystawienie faktury korygującej in minus wobec braku uprzednich uzgodnień z nabywcą (mailowych lub telefonicznych) potwierdzonych w dokumentacji podatnika nie jest wystarczające do przyjęcia, że nabywca miał możliwość zapoznania się z warunkami korekty.

Sytuacja ta różni się zatem od przypadku, gdzie nabywca ze względu na określoną w regulaminach wysokość opłat ma świadomość, że wartość usługi odbiega od tej, która winna być wykazana na fakturze. Zatem tu należałoby przyjąć, że dokumentem potwierdzającym, iż nabywca ma wiedzę o obniżeniu podstawy opodatkowania – będzie potwierdzenie odbioru korekty.

Źródło: Interpretacja indywidualna dyrektora KIS z 26 sierpnia 2021 r., 0114-KDIP1-2.4012.112.2021.2.RD.

Spółka wskazała, że świadczy usługi reklamowe – ma także odbiorców pośrednich, którzy nie nabywają usług bezpośrednio od niej, lecz zakupują je od odbiorców bezpośrednich, którzy są klientami spółki. Spółka rozważa wprowadzenie dla odbiorców pośrednich systemu promocyjnego, polegającego na wypłacie im premii w związku z osiągnięciem przez nich określonych wyników zakupowych.

Wartość przyznanych premii będzie ustalona jako określony % od wartości zakupów usług spółki dokonanych przez odbiorcę pośredniego w danym czasie od odbiorcy bezpośredniego. Spółka nie będzie bezpośrednio świadczyć usług dla odbiorców pośrednich, stąd nie będzie wystawiać na ich rzecz faktur. Dlatego nie będzie tu faktur korygujących (jak to może mieć miejsce w razie udzielenia rabatu odbiorcy bezpośredniemu w związku z obniżeniem ceny za usługę). Wypłata premii odbiorcy pośredniemu będzie więc dokumentowana notą księgową.

Organ podatkowy potwierdził prawo do wystawiania not, ponadto – zgodził się, że w związku z udzieleniem premii spółka będzie uprawniona do obniżenia podstawy opodatkowania i kwoty VAT należnego i że obniżenie podstawy opodatkowania oraz kwoty VAT z tytułu udzielonej premii pieniężnej może nastąpić w rozliczeniu za okres, kiedy to kwota premii (na rzecz odbiorcy pośredniego) zostanie faktycznie zrealizowana w drodze wypłaty lub w inny sposób uregulowana.

Źródło: Interpretacja indywidua lna dyrektora KIS z 11 sierpnia 2021 r., 0114-KDIP1-1.4012.386.2021.1.RR.

Działając na podstawie art. 15zzzf ustawy z 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, rada miejska podjęła uchwałę w sprawie odstąpienia od dochodzenia należności o charakterze cywilnoprawnym, przypadających gminie, w stosunku do przedsiębiorców, których płynność finansowa uległa pogorszeniu w związku z negatywnymi konsekwencjami ekonomicznymi COVID-19.

W ocenie gminy odstąpienie od dochodzenia należności z tytułu czynszu wynikającego z zawartych z przedsiębiorcami umów najmu/dzierżawy nieruchomości powinno być uznane za obniżenie ceny lub opust, o których mówi art. 29a ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT.

Jednak w opinii organu warunki umowy najmu/dzierżawy nie zmieniły się, a gmina jedynie podjęła uchwałę o odstąpieniu od dochodzenia należności od usługobiorców. Nie doszło też do rozwiązania zawartych umów z najemcami/dzierżawcami. Odstąpienia od dochodzenia należności nie sposób uznać za rabat/obniżkę/upust wynagrodzenia w związku ze świadczoną usługą najmu/dzierżawy, będące podstawą do obniżenia podstawy opodatkowania w podatku VAT.

Źródło: Interpretacja indywidualna dyrektora KIS z 10 sierpnia 2021 r., 0112-KDIL1-2.4012.272.2021.1.PM.

Podatnik w 2016 roku odpłatnie świadczył usługi dla spółki. W ramach tych usług czynności były wykonywane przez pracowników spółki, z którymi podatnik zawarł umowy zlecenia. Mimo „zbiegu tytułów do ubezpieczenia”, tj. umowa o pracę i umowa zlecenia – podatnik pobierał od wynagrodzenia zleceniobiorców składki ZUS w pełnej wysokości, tj. tak, jak by te osoby nie były zatrudnione w spółce na umowę o pracę.

W 2019 roku ZUS przeprowadził kontrolę krzyżową u podatnika i spółki. W związku z ustaleniami kontroli ZUS podatnik za 2016 rok skorygował składki ubezpieczeniowe zleceniobiorców (pracowników spółki). W efekcie korekty u podatnika powstała nadpłata za 2016 rok. W 2021 roku ZUS przekazał na konto podatnika środki z nadpłaty.

Z projektu porozumienia między kontrahentami wynika, że kwota składek na obowiązkowe ubezpieczenia społeczne i zdrowotne zleceniobiorców (pracowników spółki) stanowiła element kalkulacyjny ceny usług świadczonych przez podatnika dla spółki. W ramach porozumienia podatnik ma skorygować in minus faktury dla spółki o kwotę zwróconych przez ZUS składek. Stąd cena wykonanej w 2016 roku usługi uległa obniżeniu o wartość części składek, która jest finansowana przez płatnika i taką część składek (finansowaną przez płatnika) podatnik przekaże spółce po podpisaniu porozumienia.

Jakkolwiek pewne szczegóły porozumienia są sporne, to z punktu widzenia VAT istotne jest to, że momentem uzgodnienia między stronami warunków, na jakich możliwe będzie dokonanie obniżenia podstawy opodatkowania dla świadczonych w 2016 roku usług określonych w fakturach korygujących, będzie podpisanie w 2021 roku porozumienia będącego efektem ustaleń pokontrolnych ZUS, gdzie strony potwierdzą, że cena usługi z 2016 roku uległa obniżeniu o wartość części składek na obowiązkowe ubezpieczenie społeczne, która jest finansowana przez płatnika, a korekta ceny jest skutkiem błędnej kalkulacji.

O spełnieniu uzgodnionych w porozumieniu warunków obniżenia podstawy opodatkowania dla usług będzie świadczył zwrot finansowanych przez płatnika części składek ZUS za 2016 roku jakiego dokona na rzecz spółki.

Porozumienie na dzień jego zawarcia potwierdzałoby uzgodnienie warunków pomniejszenia podstawy opodatkowania VAT należnego między stronami.

Źródło: Interpretacja indywidualna dyrektora KIS z 3 sierpnia 2021 r., 0114-KDIP1-1.4012.251.2021.7.KOM.

Sąd rejonowy zasądził na rzecz usługodawcy kwotę netto na podstawie art. 471 Kodeksu cywilnego (odpowiedzialność za niewykonanie lub nienależyte wykonanie zobowiązania), bo uznał, że między stronami nie doszło jednak do zawarcia transakcji, która zgodnie z art. 5 ustawy o VAT podlegałaby opodatkowaniu tym podatkiem, stąd spółka nie powinna wystawiać z tego tytułu faktury VAT.

Nie są tu znane dokładne motywy, na których oparł się sąd cywilny, niemniej jednak w efekcie podatnik wystawił niejako pustą fakturę, tj. niedokumentującą czynności opodatkowanej. Przy tym założeniu pojawił się problem m.in. prawa do korekty, sposobu korekty czy okresu, w którym tę korektę się wykazuje.

Organ wyjaśnił, że chociaż wystawienie faktury nie powoduje powstania obowiązku podatkowego, to jej wystawienie może powodować zapłatę podatku na niej wykazanego. Stosownie do art. 108 ust. 1 ustawy o VAT w przypadku wystawienia faktury, w której wykaże się kwotę podatku, wystawca ten jest obowiązany do zapłaty VAT.

Skoro błędnie wystawiona faktura została wprowadzona do obiegu, nie można jej anulować. Korygowanie treści pierwotnie wystawionej faktury powinno nastąpić przez wystawienie przez sprzedawcę faktury korygującej – korekta ta powinna nastąpić „do zera”.

Przy okazji warto mieć na uwadze, że samo odszkodowanie przyznane przez sąd nie powinno być dokumentowane fakturami VAT. W tym jednak wypadku faktura korygująca nie odnosi się do zdarzeń wymienionych w art. 29a ust. 10 pkt 1-3 i ust. 14 ustawy o VAT. W konsekwencji nie znajdzie zastosowania przepis art. 29a ust. 13 tej ustawy. Stąd potwierdzenie odbioru faktury korygującej do faktury wystawionej w trybie art. 108 ust. 1 ustawy nie stanowi podstawy do obniżenia kwoty podatku należnego w rozliczeniu za miesiąc, w którym sprzedawca otrzymał to potwierdzenie.

Podatnik nie był zobowiązany do wykazania podstawy opodatkowania i kwoty podatku należnego w deklaracji (chodzi tu o wypracowaną w orzecznictwie koncepcję „pozadeklaracyjnego” rozliczenia pustych faktur). Reasumując, korekta sprzedaży powinna być dokonana w rozliczeniu za okres, w którym podatnik w wystawionej pierwotnie fakturze wykazał podstawę opodatkowania i VAT należny.

Źródło: Interpretacja indywidualna dyrektora KIS z 16 sierpnia 2021 r., 0112-KDIL3.4012.38.2021.1.AW.